的建造计划；2与客户就每项资产单独进行谈判，双方能够接受或拒绝与每项资产有关的合同条款；3每项资产的收入和成本可以单独辨认。
例如，某建筑公司与客户签订一项合同，为客户建造一栋宿舍楼和一座食堂。在签订合同时，建筑公司与客户分别就所建宿舍楼和食堂进行谈判，并达成一致意见：宿舍楼的工程造价为400万元，食堂的工程造价为150万元。宿舍楼和食堂均有的施工图预算，宿舍楼的预计总成本为370万元，食堂的预计总成本为130万元。根据上述资料分析，由于宿舍楼和食堂均有的施工图预算，因此符合条件1；由于在签订合同时，建筑公司与客户分别就所建宿舍楼和食堂进行谈判，并达成一致意见，因此符合条件2；由于宿舍楼和食堂均有单独的造价和预算成本，因此符合条件3。建筑公司应将建造宿舍楼和食堂分立为两个单项合同进行会计处理。
如果不同时满足上述3个条件，则不能将合同分立，而应将其作为一个合同进行会计处理。假如上例中，没有明确规定宿舍楼和食堂各自的工程造价，而是以550万元的总金额签订了该项合同，也未作出各自的预算成本。这时，不符合条件3，则建筑公司不能将该项合同分立为两个单项合同进行会计处理。
二c合同合并
有的资产建造虽然形式上签订了多项合同，但各项资产在设计c技术c功能c最终用途上是密不可分的，实质上是一项合同，在会计上应当作为一个核算对象。
一组合同无论对应单个客户还是多个客户，同时满足下列3项条件的，应当合并为单项合同：1该组合同按一揽子交易签订；2该组合同密切相关，每项合同实际上已构成一项综合利润率工程的组成部分；3该组合同同时或依次履行。
例如，为建造一个冶炼厂，某建造承包商与客户一揽子签订了三项合同，分别建造一个选矿车间个冶炼车间和一个工业污水处理系统。根据合同规定，这三个工程将由该建造承包商同时施工，并根据整个项目的施工进度办理价款结算。根据上述资料分析，由于这三项合同是一揽子签订的，表明符合条件1。对客户而言，只有这三项合同全部完工交付使用时，该冶炼厂才能投料生产，发挥效益；对建造承包商而言，这三项合同的各自完工进度，直接关系到整个建设项目的完工进度和价款结算，并且建造承包商对工程施工人员和工程用料实行统一管理。因此，该组合同密切相关，已构成一项综合利润率工程项目，表明符合条件2。该组合同同时履行，表明符合条件3。因此，该建造承包商应将该组合同合并为一个合同进行会计处理。
三c追加资产的建造
有时，建造合同在执行中，客户可能会提出追加建造资产的要求，从而与建造承包商协商变更原合同内容或者另行签订建造追加资产的合同。根据不同情况，建造追加资产的合同可能与原合同合并为一项合同进行会计核算，也可能作为单项合同单独核算。
追加资产的建造，满足下列条件之一的，应当作为单项合同：1该追加资产在设计c技术或功能上与原合同包括的一项或数项资产存在重大差异。2议定该追加资产的造价时，不需要考虑原合同价款。
例如，某建筑商与客户签订了一项建造合同。合同规定，建筑商为客户设计并建造一栋教学楼，教学楼的工程造价含设计费用为500万元，预计总成本为460万元。合同履行一段时间后，客户决定追加建造一座地上车库，并与该建筑商协商一致，变更了原合同内容。根据上述资料分析，由于该地上车库在设计c技术和功能上与原合同包括的教学楼存在重大差异，表明符合条件l，因此该追加资产的建造应当作为单项合同。
本章着重讲解了建造合同成本的会计处理c合同收入和合同费用的确认与计量等问题。
第二节合同成本
一c合同成本的组成
合同成本是指为建造某项合同而发生的相关费用，合同成本包括从合同签订开始至合同完成止所发生的c与执行合同有关的直接费用和间接费用。
这里所说的“直接费用”是指为完成合同所发生的c可以直接计入合同成本核算对象的各项费用支出。“间接费用”是指为完成合同所发生的c不宜直接归属于合同成本核算对象而应分配计入有关合同成本核算对象的各项费用支出。
一直接费用的组成
合同的直接费用包括四项内容：耗用的材料费用c耗用的人工费用c耗用的机械使用费和其他直接费用。
1耗用的材料费用。主要包括施工生产过程中耗用的构成工程实体或有助于形成工程实体的原材料c辅助材料c构配件c零件c半成品的成本和周转材料的摊销及租赁费用。周转材料是指企业在施工过程中能多次使用并可基本保持原来的实物形态而逐渐转移其价值的材料，如施工中使用的模板c挡板和脚手架等。
2耗用的人工费用。主要包括从事工程建造的人员的工资c奖金津贴补贴c职工福利费等职工薪酬。
3耗用的机械使用费。主要包括施工生产过程中使用自有施工机械所发生的机械使用费c租用外单位施工机械支付的租赁费和施工机械的安装c拆卸和进出场费。
4其他直接费用。其他直接费用是指在施工过程中发生的除上述三项直接费用以外的其他可以直接计入合同成本核算对象的费用。主要包括有关的设计和技术援助费用c施工现场材料的二次搬运费c生产工具和用具使用费c检验试验费c工程定位复测费c工程点交费用c场地清理费用等。
二间接费用的组成
间接费用主要包括临时设施摊销费用和企业下属的施工c生产单位组织和管理施工生产活动所发生的费用，如管理人员薪酬c劳动保护费c固定资产折旧费及修理费c物料消耗c取暖费c水电费c办公费c差旅费c财产保险费c工程保修费c排污费等。这里所说的“施工单位”是指建筑安装企业的施工队c项目经理部等；“生产单位”是指船舶c飞机c大型机械设备等制造企业的生产车间。这些单位可能同时组织实施几项合同，其发生的费用应由这几项合同的成本共同负担。
二c合同成本的会计处理
一计入合同成本的各项费用
1直接费用。由于直接费用在发生时能够分清受益对象，所以直接费用在发生时直接计入合同成本。
2间接费用。间接费用虽然也构成了合同成本的组成内容，但是间接费用在发生时一般不宜直接归属于受益对象，而应在资产负债表日按照系统c合理的方法分摊计入合同成本。在实务中，间接费用的分配方法主要有人工费用比例法c直接费用比例法等。
1人工费用比例法。人工费用比例法是以各合同实际发生的人工费为基数分配间接费用的方法。计算公式如下：
间接费用分配率＝当期实际发生的全部间接费用当期各合同实际发生的人工费之和
某合同当期应负担的间接费用＝该合同当期实际发生的人工费x间接费用分配率
例16一1某建筑公司第一项目经理部同时承建acb三项合同工程，已知a合同发生人工费140万元，b合同发生人工费160万元，c合同发生人工费200万元。
第一项目经理部当期共发生间接费用50万元。
间接费用分配率＝50140160200＝10
a合同应负担的间接费用＝140x10＝14万元
b合同应负担的间接费用＝160x10＝16万元
c合同应负担的间接费用＝200x10＝20万元
其账务处理如下：
实际发生的间接费用：
借：工程施工间接费用 500000
贷：银行存款等 500000
资产负债表日将间接费用分配计入各合同成本：
借：工程施工合同成本a合同 140000
b合同 160000
c合同 200000
贷：工程施工间接费用 500000
2直接费用比例法。直接费用比例法是以各合同实际发生的直接费用为基数分配间接费用的方法。计算公式如下：
间接费用分配率＝当期实际发生的全部间接费用当期各合同实际发生的直接费用之和
某合同当期应负担的间接费用＝该合同当期实际发生的直接费用x间接费用分配率
二与建造合同相关的借款费用
建造承包商为客户建造资产，通常是客户筹集资金，并根据合同约定，定期向建造承包商支付工程进度款。但是，建造承包商也可能在合同建造过程中因资金周转等原因向银行借入款项，发生借款费用。建造承包商在合同建造期间发生的借款费用，符合企业会计准则第17号借款费用规定的资本化条件的，应当计入合同成本。合同完成后发生的借款费用，应计入当期损益，不再计入合同成本。
三因订立合同而发生的费用
建造承包商为订立合同而发生的差旅费c投标费等，能够单独区分和可靠计量且合同很可能订立的，应当予以归集，待取得合同时计入合同成本；未满足上述条件的，应当计入当期损益。
四零星收益
与合同有关的零星收益，是指在合同执行过程中取得的，但不计入合同收入而应冲减合同成本的非经常性的收益。例如，完成合同后处置残余物资指在施工过程中产生的一些材料物资的下脚料等取得的收益。由于工程领用材料时已将领用材料的价值直接计入了工程成本，材料物资的下脚料已包括在合同成本中，因此，处置这些残余物资取得的收益应冲减合同成本。
五不计入合同成本的各项费用
下列各项费用属于期间费用，应在发生时计入当期损益，不计入建造合同成本：