1405000

贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　1405000

甲企业如存在子公司需要编制合并财务报表，在合并财务报表中对该未实现内部交易损益应在个别报表已确认投资收益的基础上进行以下调整：

借：营业收入900x20　　　1800000

贷：营业成本600x20　　　　1200000

投资收益　　　　　　　　　　600000

2对于联营企业或合营企业向投资企业出售资产的逆流交易，在该交易存在未实现内部交易损益的情况下即有关资产未对外部第三方出售，投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内部交易损益的影响。当投资企业自其联营企业或合营企业购买资产时，在将该资产出售给外部第三方之前，不应确认联营企业或合营企业因该交易产生的损益中本企业应享有的部分。

因逆流交易产生的未实现内部交易损益，在未对外部第三方出售之前，体现在投资企业持有资产的账面价值当中。投资企业对外编制合并财务报表的，应在合并财务报表中对长期股权投资及包含未实现内部交易损益的资产账面价值进行调整，抵销有关资产账面价值中包含的未实现内部交易损益，并相应调整对联营企业或合营企业的长期股权投资。

例312甲企业于20x7年6月取得乙公司20有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产c负债的公允价值与其账面价值相同。20x7年11月，乙公司将其成本为600万元的某商品以900万元的价格出售给甲企业，甲企业将取得的商品作为固定资产，预计使用寿命为10年，采用直线法计提折旧，净残值为0。至20x7年资产负债表日，甲企业未对外出售该固定资产。乙公司20x7年实现净利润为1600万元。假定不考虑所得税因素影响。

甲企业在按照权益法确认应享有乙公司20x7年净损益时，应时行以下会计处理：

借：长期股权投资损益调整［160030025x20］

2605000

贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　2605000

或者：

借：长期股权投资损益调整1600x203200000

贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　3200000

借：投资收益［30025x20］595000

贷：长期股权投资损益调整　　　　　　　　595000

进行上述处理后，投资企业如有子公司，需要编制合并财务报表的，在其20x7年合并财务报表中，因该未实现内部交易体现在投资企业持有固定资产的账面价值当中，应在合并财务报表中进行以下调整：

借：长期股权投资损益调整　2975000

累计折旧25000

贷：固定资产　　　　　　　　　3000000

应当说明的是，投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的无论是顺流交易还是逆流交易产生的未实现内部交易损失，属于所转让资产发生减值损失的，有关的未实现内部交易损失不应予以抵销。

例313甲企业持有乙公司20有表决权股份，能够对乙公司生产经营决策施加重大影响。20x7年，甲公司将其账面价值为400万元的商品以320万元的价格出售给乙公司。20x7年资产负债表日，该批商品尚未对外部第三方出售。假定甲企业取得取该项投资时，乙公司各项可辨认资产c负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司20x7年净利润为1000万元。

上述甲企业在确认应享有乙公司20x7年净损益时，如果有证据表明交易价格320万元与甲企业该商品账面价值400万元之间的差额是该资产发生了减值损失，在确认投资损益时不应予以抵销。甲企业应当进行的会计处理为：

借：长期股权投资损益调整1000x202000000

贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　2000000

该种情况下，甲企业在编制合并财务报表，因向联营企业出售资产表明发生了减值损失，有关的损失应予确认，在合并财务报表中不予调整。

三取得现金股利或利润的处理

按照权益法核算的长期股权投资，投资企业自被投资单位取得的现金股利或利润，应抵减长期股权投资的账面价值。在被投资单位宣告分派现金股利或利润时，借记“应收股利”科目，贷记“长期股权投资损益调整”科目；自被投资单位取得的现金股利或利润超过已确认损益调整的部分应视同投资成本的收回，冲减长期股权投资的成本。

四超额亏损的确认

长期股权投资准则规定，投资企业确认应分担被投资单位发生的损失，原则上应以长期股权投资及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。

这里所讲“其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益”通常是指长期应收项目,比如,企业对被投资单位的长期债权,该债权没有明确的清收计划c且在可预见的未来期间不准备收回的,实质上构成对被投资单位的净投资。应予说明的是,该类长期权益不包括投资企业与被投资单位之间因销售商品c提供劳务等日常活动所产生的长期债权。

按照长期股权投资准则规定,投资企业在确认应分担被投资单位发生的亏损时,应将长期股权投资及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益项目的账面价值综合起来考虑,在长期股权投资的账面价值减记至零的情况下,如果仍有未确认的投资损失,应以其他长期权益的账面价值为基础继续确认。另外,投资企业在确认应分担被投资单位的净损失时,除应考虑长期股权投资及其他长期权益的账面价值以外,如果在投资合同或协议中约定将履行其他额外的损失补偿义务，还应按企业会计准则第l3号或有事项的规定确认预计将承担的损失金额。

企业在实务操作过程中，在发生投资损失时，应借记“投资收益”科目，贷记“长期股权投资损益调整”科目。在长期股权投资的账面价值减记至零以后，考虑其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，继续确认的投资损失应借记“投资收益”科目，贷记“长期应收款”科目；因投资合同或协议约定导致投资企业需要承担额外义务的，按照或有事项准则的规定，对于符合确认条件的义务，应确认为当期损失，同时确认预计负债，借记“投资收益”科目，贷记“预计负债”科目。除上述情况仍未确认的应分担被投资单位的损失，应在账外外备查登记，

在确认了有关的投资损失以后，被投资单位于以后期间实现盈利的，应按以上相反顺序分别减记已确认的预计负债c恢复其他长期权益及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。即应当按顺序分别借记“预计负债”c“长期应收款”c“长期股权投资”科目，贷记“投资收益”科目。

例3－14甲企业持有乙企业40的股权,能够对乙企业施加重大影响。20x6年12月31日该项长期股权投资的账面价值为4000万元。乙企业20x7年由于一项主要经营业务市场条件发生变化,当年度亏损6000万元。假定甲企业在取得该投资时,乙企业各项可辨认资产c负债的公允价值与其账面价值相等,双方所采用的会计政策及会计期间也相同。则甲企业当年度应确认的投资损失为2400万元。确认上述投资损失后,长期股权投资的账面价值变为1600万元。

如果乙企业20x7年的亏损额为12000万元,甲企业按其持股比例确认应分担的损失为4800万元,但长期股权投资的账面价值仅为4000万元,如果没有其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益项目,则甲企业应确认的投资损失仅为4000万元,超额损失在账外进行备查登记；在确认了4000万元的投资损失,长期股权投资的账面价值减记至零以后,如果甲企业账上仍有应收乙企业的长期应收款1600万元,该款项从目前情况看,没有明确的清偿计划并非产生于商品购销等日常活动,则甲企业应进行的账务处理为:

借:投资收益 40000000

贷:长期股权投资损益调整 40000000

借:投资收益 8000000

贷:长期应收款 8000000

五被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动